破產領域 |淺談破產清算企業稅務注銷登記問題
2020-11-26 17:04:17
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長期以來，破產程序中管理人與稅務機關總是有發生交集，正所謂“剪不斷，理還亂”，破產企業紛繁復雜的稅務問題接踵而至，令管理人無所適從，這些問題同樣使稅務機關頭疼不已。破產企業稅務注銷登記問題也就成為破產終結后企業注銷的最后障礙。
根據《企業破產法》第一百二十一條的規定，管理人應當自破產程序終結之日起十日內，持人民法院終結破產程序的裁定，向破產人的原登記機關辦理注銷登記。同時，《稅收征收管理法實施細則》第十五條規定納稅人在發生解散、破產撤銷及其他情形，依法終止納稅義務的，應辦理注銷登記。依據上述規定，管理人在持有法院出具的終結破產裁定后即可向破產人原登記機關辦理注銷登記。很多管理人在不處理遺留稅務問題的前提下直接以該規定要求稅務機關注銷稅務登記。殊不知一般程序中辦理注銷登記需要經過一系列程序才能辦理完畢，《稅收征收管理法》第十六條規定納稅人在辦理注銷稅務登記前，應當向稅務機關結清應納稅款、滯納金、罰款、繳銷發票、稅務登記證件和其他稅務證件。而在破產清算程序中，稅務機關的滯納金甚至稅款本金都無法全額清償。在此情形下稅務機關不予配合辦理稅務注銷，導致稅務注銷產生困難。
為解決破產企業稅務注銷登記這一難題，2020年9月18日，最高人民法院、國家發展和改革委員會公布了《關于完善企業破產配套制度保障管理人依法履職、進一步優化營商環境的意見》（征求意見稿）公開征求意見。該意見稿中提出進一步落實破產企業的稅務簡易注銷制度，依法核銷破產企業欠繳的稅款，便利稅務登記注銷等制度。隨著這些問題的解決，破產企業稅務注銷這一難題有望得以解決。在此之前，國家稅務總局于2020年8月31日發布了《國家稅務總局關于支持和服務“僵尸企業”處置措施的通知》（稅總發【2020】43號），該通知對于“僵尸企業”進行稅務注銷登記猶如雪中送炭，大幅提高了“僵尸企業”注銷稅務登記的效率，美中不足的是，43號通知僅為推動“僵尸企業”的退出提供支持，對一般企業破產清算稅務注銷登記并未產生實質影響，但是客觀上對于一般企業破產清算提供了借鑒。
征求意見稿指出，要進一步落實有關破產企業簡易注銷程序的標準、要求和步驟，允許管理人憑企業注銷登記申請書、人民法院終結破產程序的裁定書申請辦理注銷，不得額外設置簡易注銷條件。稅務、海關部門應當按照法院裁定認可的分配方案中確定的受償比例，辦理欠繳稅款本金、滯納金的入庫，并依法核銷未受償的稅款本金、滯納金、罰款。管理人持人民法院終結破產清算程序裁定書申請注銷稅務登記的，稅務部門即時出具清稅文書，按照有關規定核銷“死欠”，不得按照企業注銷稅務登記一般程序要求額外提供證明文件，或者以稅款債權未獲全部清償為由拒絕辦理。
核銷“死欠”是當前稅收征管系統設計下企業注銷稅務登記的必要前提。稅務機關在辦理企業稅務注銷前一般均需要先辦理“死欠”核銷，然后出具清稅文書。此次征求意見稿明確了稅務機關即時出具清稅文書和核銷“死欠”，具體做法是不管稅務注銷與核銷“死欠”的先后順序，但均需辦理核銷“死欠”。“死欠”是一種會計術語，指的是稅務機關確定無法追回的欠繳稅款、滯納金和罰款。對于破產清算企業來說，取得法院出具的終結裁定書，就表示稅務機關無法追回欠繳稅款、滯納金和罰款等，在此情形下應當核銷“死欠”。
《企業破產法》第一百二十三條規定，自破產終結之日起二年內發現破產企業還有依法應當追回的財產或者應當分配的其他財產的，債權人可以請求人民法院按照破產財產分配方案進行追加分配。因此，稅務機關在辦理企業稅務注銷登記時有所顧慮，擔心如果先辦理注銷登記后，后來發現該企業有可供分配的財產，稅收債權可以通過追加分配得以清償時，即意味著此前的“死欠”核銷定性存在問題？是否存在執法風險？
對此顧慮，筆者認為大可不必。首先，稅務機關核銷“死欠”時，根據已有證據均可表明未受清償的債權屬于“死欠”并核銷、出具清稅文書屬于法律事實，在此情形下作出核銷“死欠”并無不當。其次，如破產企業還有應追回財產和可供分配的財產時，稅務機關可獲得二次分配時，根據現有稅收系統及技術手段，可以實現二次分配款項的入庫，進一步挽回稅收利益，不應當因此得益行為反而被追究執法責任。
在當前破產程序中，離不開管理人、人民法院和稅務機關等各方的溝通與協調，通過立法、司法解釋等技術手段解決這一問題，避免法院和稅務機關的執法風險，依法高效推進破產企業破產程序。
